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论精确的法律语言与税收实质法定原则

邢会强中央财经大学法学院副教授法学博士

上传时间:2014/2/17

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关键词: 税收法定原则税收实质法定间接授权立法法律语言

内容提要: 我国税收法律一贯秉持“宜粗不宜细”立法风格，导致了税收法律的原则性、模糊性和不确定性，而这必然导致了间接的授权立法，从而损害了法律的明确性和可预期性，难以发挥法律的指引、预测功能，也使得法律长期停留在粗糙、粗疏和不具有可操作性的层面，损害了法律的周延性、权威性和至上地位。这是不符合税收实质法定原则的。税收实质法定原则强调，税收不仅仅要在形式上得到法定，而且还要在实质内容上得到法定。

一、我国税收法律原则性立法风格之形成

我国税收法律原则性立法风格之形成首先来源于我国“宜粗不宜细”的立法观念。党的十一届三中全会以后，随着国家工作重心向经济建设的转移和发展社会主义民主、健全社会主义法制方针的确立，国家和社会生活的许多方面亟需法律的调整，而当时的立法工作难以满足形势发展的需要。于是，在这个立法观念的指导下，一大批重要的法律制定出来。如《个人所得税法》早在1980年9月10日即在第五届全国人民代表大会第三次会议上予以通过，可谓改革开放后制定的最早的法律之一。当时的《个人所得税法》共15条，1 300余字。30年过去了，目前的《个人所得税法》依旧秉承了这一“宜粗不宜细”的立法风格，仍是15个条文，不过字数增长了一倍，达到了约2 700字，但仍不够明确细致。法律必须切实可行，于是，国务院和财税部门不得不通过制定实施条例和各种规范性文件予以明确。

我国税收法律原则性立法风格之形成还源于法律语言的模糊性及相应的立法技术。法律语言来源于日常语言，而日常用语是多义的、不准确的，词语的含义是约定俗成的结果并经历了历史变迁。由于法律语言采纳了大量的日常用语，因此也必然继承了其不准确性及含义的变化性。还有的学者指出，在法律中，绝对确定的概念是罕见的，大多数法律概念至少是部分的不确定。在我国既有的三部税法（即《税收征管法》、《个人所得税法》、《企业所得税法》）中，模糊性的法律概念（或者说不确定的法律概念）比比皆是。例如，《个人所得税法》第一条第一款所说的“在中国境内有住所的个人”，究竟什么是“住所”？《个人所得税法》没有明确；《个人所得税法》第二条规定的“工资、薪金所得”、“个体工商户的生产、经营所得”、“对企事业单位的承包经营、承租经营所得”、“劳务报酬所得”、“稿酬所得”、“特许权使用费所得”等概念也是模糊性的法律概念。对于模糊性的法律概念，可以通过定义达致精确。“语言的使用其实是建立在对词义的集体约定基础之上。”法律或法律解释中对法律概念的定义和解释其实就是“对词义的集体约定”。在国外的法律文本中，尤其是在文本的第一部分，总是不厌其烦地对法律概念作出界定（下定义）即源于此。我国法律有所不同，对模糊性法律概念采取三种方式定义：一是在法律文本的末尾下定义，如《公司法》在末尾部分（第二百一十七条）对“高级管理人员”、“控股股东”、“实际控制人”、“关联关系”的定义；二是在模糊性法律概念出现之后，紧接着在本条文中对该法律概念下定义。如《公司法》第一百七十三条对于吸收合并和新设合并的定义；三是在法律的配套文件中对模糊性法律概念下定义，我国税法即属于此，即在制定税收法律时，对模糊性法律概念不做定义，专门留待实施条例或实施细则来下定义。于是，《税收征管法实施细则》、《个人所得税法实施条例》和《企业所得税法实施条例》中有很多条文就是专门用来解释法律中的模糊性法律概念的。

二、原则性立法风格与间接授权立法

目前在国内税法学界，对税收授权立法批评甚多。不过，其批评对象是直接的授权立法，即1984年全国人大常委会对国务院的税收授权立法。而对于原则性立法风格所导致的间接授权立法，目前税法学界还未予以足够的关注。

所谓间接授权立法，是指由于法律规定的模糊性、不确定性，执法机关或司法机关在执法或司法过程中，为了消除法律规定的模糊性和不确定性，通过制定法规、规章、规范性文件或司法解释实质性地行使立法权的现象。间接授权立法未必是立法机关故意为之，但却是立法机关允许或默许的结果。

间接授权立法的弊端和危害同样严重。法律语言是精确性语言和模糊性语言的集合。精确性和模糊性是人类自然语言的两个重要特征，反映了人类的思维特点。在法律语言中，精确词语的使用无疑保证了法律语言的准确性，但在特定情况下，使用模糊词语不仅可以起到精确词语不可替代的作用，还会使法律语言更加准确。反之，模糊词语用之失当，则会影响法律语言准确的铁定原则。换言之，法律语言正是在准确性和模糊性之间求得平衡。法律语言适当的模糊具有正当性，但不加区分、不加克制的模糊则有损法律的尊严和权威，从而也有损于法治建设。法律语言尽管是精确性语言和模糊性语言的集合，但精确性语言还是应占绝对优势地位的。德国学者魏德士认为，只有具备语言上的精确性，法学才完成其在国家和社会中的使命。法律工作者总是不断地试图用尽可能精确的语言表达法律问题，希望借此来限制或排除可能出现的误解和错误含义。法律工作者必须将其表达的精确性铭记在心。法律用语的模糊及其所导致的间接授权立法损害了法律的明确性和可预期性，有可能助长执法和司法的恣意，难以发挥法律对一般民众的指引、预测功能，也使得法律长期停留在粗糙、粗疏和不具有可操作性的层面，损害了法律的周延性和权威性。与此同时，还使得司法解释、法规规章以及规范性文件大量增长以至繁杂，下级规则对上级规则的不断重复，同级规则之间相互冲突，规则缺乏前瞻性，朝令夕改，反复无常，这非常不利于人们对规则的学习和掌握。由于法律粗疏，难以成为执法和司法的依据，人们在执法和司法时不得不援引司法解释、法规规章以及规范性文件，而不再援引法律，长此以往，法律将会被司法解释、法规规章以及规范性文件所架空，有名而无实，不再具有至上地位。

我国税法惜墨如金，言简而不能意赅。但国外的税法往往卷帙浩繁，力求精细。例如，《美国国内税收法典》译成中文为248万字，《日本所得税法》译成中文为21万字，《德国税法通则》译成中文为10万字。国外立法机构在立法时之所以如此，除了其立法技术高超外，还在于国会要防止法律概念的模糊性所导致的间接授权立法。例如，在美国，行政部门也制定有大量的法规。为了防止法规泛滥，国会的反击或者说应对策略之一是：国会可使制定的法律精确完整到无需制定法规以实现法律目标的程度。但遗憾的是，我国的立法机关还没有这一意识。大部分人对法律语言的模糊性所导致的间接授权立法问题没有足够的警惕。不但如此，他们反而认为，在我国的由“法律—行政法规—部门规章”所组成的法律渊源结构中，法律的模糊，即不具体、不具有可操作性是法律富有弹性和生命力的表现，是正常的。具体、明确、具有可操作性是行政法规和部门规章甚至是规范性文件的任务，而不是法律的任务。这是一种不正确的认识。

三、税收实质法定原则

税收法定可以分为静态法定和动态法定，也可以分为形式法定和实质法定。所谓税收静态法定，即将税收法定原则看成是凝固化、停滞化、僵硬化的、教条主义的理论，强调一切税收要素都必须由最高立法机关的法律予以规定，不允许执法机关、地方立法机关予以任何变通，不给执法机关任何自由裁量权。这是一种在实践中已经被证明行不通的“概念法学”的观点。所谓税收动态法定，即将税收法定原则看成是一个动态变化的理论，它的实质内核是稳定不变的，但是其具体内容却是随实践不断变化的。在我国现阶段，赋予地方立法机关一定的税收立法权，国家立法机关在对基本的税收制度和基本框架立法的同时授权行政机关根据立法机关规定的上限和下限，根据经济运行的具体态势，通过变动税率杠杆或者开征、停征某种税收，调控经济运行，是符合税收法定原则的。所谓税收形式法定，即强调在外在形式上，税收应该法定，即名义上的税收法定。所谓税收实质法定，是指不仅仅在形式上应该做到税收法定，还要看税收的实质内容是否真正做到了法定，即实际上的税收法定。税收实质法定反对借税收法定之名，行税收政策决定之实。

从税收实质法定的视角看，我国现行税收法律“宜粗不宜细”的立法风格及其导致的间接授权立法是不符合税收法定原则的。表面上看，好像税收的各种要素都已经法定了，而实际上，由于税收法律概念的模糊性、不确定性，这些税收法律概念的确定还要依赖于行政法规、规章甚至规范性文件的规定，而这些下位法的规定有时甚至还具有至关重要的作用，对纳税人的财产权具有重要的甚至是决定意义的影响。例如，对于“财产转让所得”，其中“股权转让所得”是否应该纳税？税率是多少？“限售股转让所得”是否应该纳税？税率是多少？《个人所得税法》是不明确的，而是由财税部门的规范性文件予以明确的。如果说税收是对纳税人财产的一种无偿转移或“剥夺”，税法在某种意义上是“侵权法”，只有以纳税人的同意即以代议机关制定的法律为前提才是一种“合法侵权”，那么，通过间接授权立法来剥夺纳税人的财产显然在“合法性”上是有问题的。

与税收法定殊途同归的罪刑法定也曾遭遇过同样的境遇。在国外，也有一些国家的刑法典由于法律概念的模糊而损及了法律的确定性。对此，美国在1914年的International Harvester Co. V. Kentucky 案中，联邦最高法院以判例的方式首创了“不明确即无效”的理论。根据该原则，罪刑虽然是法定的，但若其内容不明确，就无法防止刑罚权的滥用，罪刑法定主义保证公民自由的目的也就无法实现，所以，刑法规范必须清楚明确，不明确的刑法规范应该是无效的。换言之，刑法概念模糊、不明确的“罪行法定”不是真正的罪行法定。税收法定也同样如此，税法概念模糊、不明确的“税收法定”不是真正的税收法定。

“宜粗不宜细”的立法原则反映了立法者希望法律简单明了、便于普及的良好愿望。对此，魏德士指出，法律语言应该简单明了，这种要求无疑是合理的。但是，它不能消除现代法律制度对非法律工作者而言无法理解的现象。发达的法律制度使得普通人更少有机会能够独立地获得可靠的评价或者在出现法律问题的时候，“靠自己（Do It Yourself）”采取措施。所以采用简略的法律语言反而可能加剧法律的不可理解性。因此，“宜粗不宜细”是一种良好的但不切合实际的愿望。由于现代社会的复杂性，法律也必然是复杂的，而不可能是简单明了的。面对这样的现实，我国“宜粗不宜细”的立法风格必须改变，在税收领域尤需如此。只有税收法律做到了尽量明确、适当模糊，才算做到了真正的税收法定，这才是符合税收实质法定原则要求的。

注释:
[德]魏德士著，丁晓春、吴越译《法理学》，法律出版社2005 年版。
   [德]卡尔·恩吉施著，郑永流译，《法律思维导论》，法律出版社2004 年版。
   德]魏德士著，丁晓春、吴越译《法理学》，法律出版社2005 年版。
   《公司法》第一百七十三条：“公司合并可以采取吸收合并或者新设合并。一个公司吸收其他公司为吸收合并，被吸收的公司解散。两个以上公司合并设立一个新的公司为新设合并，合并各方解散。”
   贾蕴菁《法律语言精确性与模糊性相应相异析》，《北京市政法管理干部学院学报》2002 年第3 期。
   杜金榜《从法律语言的模糊性到司法结果的确定性》，《现代外语》2001 年第3 期。
   [德]魏德士著，丁晓春、吴越译《法理学》，法律出版社2005 年版。
   [美]科尼利厄斯·M·克温著，刘王景、张辉、丁洁译《规则制定——政府部门如何制定法规和政策》，复旦大学出版社2007 年版。
   邢会强《论税收动态法定原则》，《税务研究》2008 年第8 期。
   张建军《刑法立法语言的明确化》，《时代法学》2010 年第3 期。
   [德]魏德士著，丁晓春、吴越译《法理学》，法律出版社2005 年版。
  参考文献：
  （1）[德]魏德士著，丁晓春、吴越译《法理学》，法律出版社2005年版。
  （2）[美]科尼利厄斯•M•克温著，刘王景、张辉、丁洁译《规则制定——政府部门如何制定法规和政策》，复旦大学出版社2007年版。
  （3）李培传《立法论》，中国法制出版社2004 年版。

出处:《税务研究）》2011年第3期

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